MAC S.A. c/ PROVINCIA DE TUCUMAN -D.G.R.- s/ INCONSTITUCIONALIDAD

¿Quién es el actor?

MAC S.A.

¿A quién se demanda?

Provincia de Tucumán (Dirección General de Rentas - D.G.R.)

¿Cuál es el objeto del reclamo?

Se solicitó declarar la inconstitucionalidad de las R.G. -DGR- 86/00, 23/02, 88/08 y 07/2011 por haber incluido a MAC S.A. como agente en los regímenes de percepción y retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.

¿Qué se resolvió?

La Sala I de la Cámara, en el pronunciamiento de fecha 11/3/2022, hizo lugar parcialmente a la demanda y declaró la inconstitucionalidad de la R.G. DGR 86/00 respecto del caso concreto, limitando sus efectos temporalmente hasta el 21/01/2019 (fecha de publicación de la Ley Nº 9.155). La Corte, en la presente casación, NO HACE LUGAR al recurso de casación interpuesto por la actora contra esa sentencia y condenó en costas a la recurrente en la instancia casatoria.

¿Cuáles son los fundamentos principales?

III.1- Para arribar a esta conclusión, el Tribunal a quo consideró, por un lado, que “el artículo 214 de la Ley 5121 ha regulado el hecho imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, disponiendo ‘gravase con el Impuesto sobre los Ingresos Brutos conforme las alícuotas que se establecen en la Ley Impositiva, el ejercicio habitual y a título oneroso, en jurisdicción de la Provincia, del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios, o cualquier otra actividad, a título oneroso -lucrativa o no-, cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste…’. La base imponible Impuesto se encuentra prevista en el artículo 221 que dispone que ‘salvo expresa disposición en contrario, el gravamen se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada…’. A su turno, el artículo 226 expresa que ‘los ingresos brutos se imputarán al período fiscal en que se devengan’ y, finalmente, el artículo 229 establece que ‘el período fiscal será el año calendario. El pago se hará por el sistema de anticipos sobre ingresos, calculados sobre base cierta”.

Por otra parte, tuvo en cuenta que el art. 5 de la R.G. -DGR- 86/00 dispuso que “la percepción deberá practicarse en el momento de la emisión de la factura o documento equivalente, adicionándola en forma discriminada al precio de la venta, locación o prestación bajo las condiciones señaladas; el instrumento será constancia suficiente de la percepción practicada…”.

Y de la confrontación de las normas citadas del CT y de la R.G. cuestionada, advirtió que de acuerdo al régimen de percepción, el agente se encontraba obligado a percibir el impuesto sobre los Ingresos Brutos “sin que se verifique la existencia de ingresos efectivamente gravados en el contribuyente del hecho imponible, habida cuenta que quienes adquieren los bienes que esta comercializa aún no comenzaron a obtener ingresos fruto de su actividad, dando lugar a una percepción de impuesto por una hipótesis meramente especulativa de que la compra efectuada generará en algún momento un ingreso bruto”, ya que la base imponible que debe considerar el agente de percepción para percibir el impuesto es el importe de la venta que el mismo realice, mientras que la base imponible del ingreso bruto está dada por el producido de las ventas que sus compradores efectuarán posteriormente.

De ello concluyó que el régimen de percepción cuestionado, generaba “una distorsión del hecho imponible puesto que se impone a la actora la carga de actuar como agente de percepción de un impuesto por un gasto que no forma parte de la base imponible del impuesto a los ingresos brutos, con lo cual se trata de un régimen que deviene a todas luces irrazonable”. De allí que declarara la inconstitucionalidad del sistema estructurado por la R.G. -DGR- 86/00, al establecer un régimen de precepción en la fuente que distorsiona el hecho imponible del gravamen previsto por el legislador y, consecuentemente, violenta los principios de reserva de la ley tributaria y de propiedad contenidos en los arts: 17 y 19 de la Constitución Nacional, así como el art. 3, inc. 1°) de la Ley Nº 5.121.

III.2- A renglón seguido, el Tribunal de mérito expresó:

“Sin perjuicio de ello, se advierte que en fecha 21/01/2019 se publicó en el Boletín Oficial de la Provincia la Ley N° 9.155, la que introdujo cambios en la Ley N° 5.121, en lo que interesa a la cuestión que aquí se dirime, con la inclusión del texto identificado como artículo 231 (bis) (…). Ahora bien, la modificación dispuesta por la Ley N° 9.155 no ha sido objeto de debate entre las partes (por haberse concretado luego de la traba de la litis acaecida en fecha 15/06/2016, cfr. cédula de fs. 43 vta.), con lo cual ninguna valoración e indagación puede efectuarse sobre esta en el marco del presente acto jurisdiccional sin que ello implique la afectación del derecho de defensa de las partes. Esto es así toda vez que se trata de una cuestión no introducida oportunamente al proceso, respecto de la cual las partes no tuvieron oportunidad de argumentar y probar, no integrando -consecuentemente- la materia litigiosa sometida a decisión del Tribunal. En razón de lo mencionado, la declarativa de inconstitucionalidad propiciada en los puntos precedentes, o mejor dicho, la inaplicabilidad de la norma cuestionada que de dicha declarativa deriva, alcanzará y tendrá efectos hasta la fecha de entrada en vigor de la Ley N° 9.155. En otros términos, la declarativa de inconstitucionalidad propuesta por la firma actora -y, en concreto, la inaplicabilidad de la norma que semejante pronunciamiento supone-, prosperará parcialmente y, en consecuencia, encontrará su límite temporal el 21/01/2019, fecha de la publicación de la Ley N° 9.155 en el Boletín Oficial (cfr. Artículo 5, Ley N° 9.155)”.

VI.2- En otro orden y frente a la confusión que evidencia el razonamiento del recurrente, corresponde aclarar que el fallo atacado no contiene pronunciamiento alguno sobre la constitucionalidad de la ley 9.155 ni ha omitido explicitar las razones en virtud de las cuales resuelve circunscribir los efectos de la declaración de inconstitucionalidad de las RG impugnadas en la demanda a la fecha de entrada en vigencia de aquella. En efecto, contrariamente a lo que conjetura la quejosa, el Tribunal a quo consideró -acertadamente- que a partir de la mentada reforma legal, con la incorporación del art. 231 bis del CT (que faculta a la DGR a establecer regímenes de pagos a cuenta para los agentes de retención, percepción o recaudación, y contempla bases de cálculo para cada caso), cambió radicalmente el contexto normativo que otrora permitía hablar de un “exceso reglamentario” en el régimen de percepción impuesto por el Director de Rentas de la Provincia a través de las resoluciones cuestionadas en el sub lite, por el hecho de que en estas últimas el Fisco adoptó un parámetro (gasto o erogación del contribuyente por compra de mercadería) distinto al de los ingresos brutos, que -hasta la sanción de la Ley Nº 9.155-, era el único que el Legislador había tomado en consideración para medir el volumen de la actividad cuyo ejercicio está sujeto al impuesto de marras (confr. arg. CSJTuc., sentencia N° 1233 del 06/10/2016, in re “Abastecedora del Norte”).

¿Cómo votaron los jueces?

los tres Vocales (Estofán, Posse y Acosta) adhirieron al rechazo del recurso; no existe voto en disidencia en lo decisorio.